【摘要】国家审计是国家治理的有效工具和手段，本文从国家治理的内涵、理论基础、目标价值取向入手，深入分析了当前我国国家治理存在的问题和面临的体制性约束因素。论证了国家审计在国家治理中的主体地位和功能作用，提出在新的国家治理环境和治理着力点下，应按照推动国家实现善治的目标重新定位国家审计的方向和工作重心。

【关键词】“新公共管理”理论；国家治理；国家审计；国家审计定位

引言

国家治理是为了有效实现国家职能，通过配置和运作国家权利，对国家和社会事务进行控制、管理和服务。在这一过程中，政府实施从一元治理到多元治理、从集权到分权、从人治到法治、从管制到服务的转型来实现“善治”（Good governance）。国家治理理念下的国家审计是我国社会主义宏观调控体系中监督保证系统的重要组成部分，作为国家治理的重要工具，应依法履行受托责任，对权力运行进行监督和制约。

二十多年来，我国国家审计为加强和改进宏观经济管理提供了有益的信息和建议，但是其作用和潜能还没有完全发挥出来。一个重要原因是理论上对国家审计在国家治理中的职能定位不十分准确，国家审计监督职能的理论界定不够清晰，直接影响着实践中国家审计功能和作用的充分发挥。我们认为，随着国家治理环境、治理重点的变化，遵循国家治理转型的路径，国家审计需要明确自身定位和努力方向，通过自身的科学转型，推动国家实现良好治理。

一、国家治理概述

（一）国家治理的内涵

对于国家治理的内涵，学术界虽无一致的界定，但可以概括地将其看作为在一个既定范围内维系秩序运转的所有公共部门、私人部门的正式和非正式的制度安排、组织形态和治理机制，以及它们之间的互动过程[1]。从经济学的角度着眼，国家治理的最终目的是通过政府、市场与社会的相互协调，以管理和促进资源的有效配置，并推动社会经济的持续、全面、均衡发展，从而满足社会成员的需求。与以往的发展理念和政策相比，国家治理提供了一个更加宽广和综合的分析视角。

（二）国家治理的理论基础

“治理”一词在我国的兴起是引介于西方，而其本身又是“一套十分复杂且充满争议的思想体系”——学者将其统称为治理理论。自二十世纪70年代末至80年代初开始，西方各国掀起了一场声势浩大的政府改革运动，这就是“新公共管理(New Public Management)”运动。“新公共管理”理论代表了政府管理研究领域发展的新阶段，它是在对传统的公共行政学理论的批判基础上逐步形成的。针对以往政府干预范围过宽、政府职能范围过广以及政府提供的公共服务效率低下和政府运行过程缺乏透明，“新公共管理”理论提出理想的政府行政改革应该朝着有限政府、有效政府、分权政府和透明政府转变。同时，该理论还试图站在一个更加灵活的视角，从政府、市场、企业、公民和社会的多个维度、多个层面来思考和观察问题，以展示一种崭新的未来公民社会存在和发展的格局[2]。新公共管理的核心特征就是对政府绩效和责任的高度关注。在新公共管理运行中，政府绩效和责任成为西方各国政府改革的核心内容，建设一个优质、高效、经济、更负责任的政府成为国家、政府和民众的共识，并采取了切实可行的行动推动这项运动。

政府治理理论的发展以“新公共管理”理论为主导，在实践中是以市场化为主要方向，以现代经济学为理论基础，主张在政府部门广泛采用私营部门成功的管理方法和竞争机制，重视公共服务的产出，使之成为近年来西方规模空前的行政改革的主体指导思想。国家治理的目标就是实现良好治理，其基本要素主要包括：合法性(1egitimacy)、透明性(transparency)、责任性(accountability)、法治(rule of law)、回应(responsiveness)和有效(effectiveness)等方面。

新公共管理运动对我国政府的行政管理改革影响毋庸置疑。20世纪90年代以来，各级政府和部门在政府绩效评估与管理方面进行了有益的实践探索。党的十六届六中全会对构建社会主义和谐社会作出了全面部署，强调要建设服务型政府，强化社会管理和公共服务职能。显然，我国政府体制也在朝着关注公共服务效果，强调财政管理和绩效管理等新公共管理的目标改变。

（三）国家治理的基本目标价值取向

实现善治是公共治理的最终目标。实现善治的过程实际上就是寻求和建立一个有限、负责、法治、高效、廉洁和人本政府的过程[3]。各国政府改革的实践最终都选择了服务的治理机制，实现了由过去重管理控制轻服务及“以政府为中心”向开始注重公共服务、“以满足人民的需求为中心”的转变，服务行政作为一种新兴的政府治理机制已经成为世界性的大趋势。顺应服务行政的全球趋势，从管理型行政向服务型行政转变，成为我国政府改革的基本目标，也是现代市场经济条件下政府改革的新路。中共十六届三中全会首次明确提出：“切实把政府经济管理职能转到主要为市场主体服务和创造良好发展环境上来。”这是一个重大的理论创新，标志着我国政治体制改革的重心开始向转变政府职能、创新管理体制方面转变，显示着我国政府改革以有限政府和有效政府作为目标价值取向。我们认为，当下中国应该在善治理论的指导下，以新公共管理运动为主导，立足于政府职能转变和政府能力提升，在政府治理的推动下，通过建设责任政府、高效政府、廉洁政府、透明政府、法治政府等来构建社会主义和谐社会，从而走向善治[4]。

二、我国国家治理存在的问题

受西方“新公共管理”理论的影响，在中国特色社会主义理论和社会主义市场经济理论的指导下，我国根据自己的国情，也对整个经济、政治和社会领域进行了全面、深刻的改革，但是，我国的政府治理机制仍然存在一些问题及面临着体制型约束因素。

（一）政府缺乏有效监督导致执法不力。近年来，我国在立法方面取得了很大的成就，但在执法方面仍然存在许多问题，长期存在的“权大于法”的现象难以改变。在各级政府和政府工作人员中，“有法不依”、“执法犯法”、“徇私枉法”、“以权代法”的问题较为普遍。

（二）政府问责不力导致权力滥用。问责制是指对政府及其官员的一切行为和后果都必须而且能够追究责任的制度，是通过各种形式的责任约束，限制和规范政府权力和官员行为，是现代政府强化和明确责任，改善政府治理的一种有效的制度。但是，在我国现行的政府治理体制下，政府的主要职能是对社会进行指导和管制，社会则屈从于政府，政府行政权力凌驾于社会权利之上，政府的权力、职能和规模很少受到立法机构和社会的责任追究。然而，缺乏有效的外部和内部监督控制和问责制度，则导致行政权力的滥用。

（三）缺乏公众参与机制导致政府效率不高。在我国现行政府治理体制下，政府是社会资源的配置者，是积极的主体，社会、市场的力量是被动的客体。政府自然而然地凌驾于社会、市场之上，而缺乏社会和市场中各种力量的参与。实际上，政府的力量是有限的，政府对社会、市场的全方位干预只会导致政府决策和政府机构的低效率。

（四）政府信息不公开不透明导致腐败。我国现行政府信息不公开的机制与腐败有密切的关系。由于我国政府及政府工作人员在行使权力时，相关信息不公开、不透明，导致社会各阶层和公民难以得到有关信息，为“权力寻租”创造了条件，很容易在工作中滋生腐败。这种治理机制带来的问题是破坏了社会主义市场经济秩序，也阻碍了我国经济的发展和社会的进步。

（五）政府治理的动力机制不健全。治理变革牵扯利益、权力和权利关系的调整，也必然会涉及治理的动力和阻力问题。在我国社会转型的中后期，一些深层次、体制性的问题凸现，政府治理变革涉及的利益、权力关系复杂，遇到的阻力因素较多。因此，建构治理转型的动力支持机制，成为决定政府治理成败的重要因素。

总之，我国转型经济条件下的国家治理是一个复杂的系统工程，它不仅关涉经济领域，而且需要从政治结构、宪政法治等更宏观的体制层面来考察和分析。

三、国家审计在国家治理中的作用

（一）国家治理的主体

按照“新公共管理”国家治理理论，“国家治理”能够得以存在，需要两个前提条件：一是具有成熟的多元管理主体，即政府、市场、公民社会是国家治理的主体；二是各主体之间的民主、协作和妥协的精神[5]。然而，这两个条件在当下的中国仍不成熟。一方面，中国“官本位”非常盛行，掌握权力的官员往往不把公民当作社会的主人；另一方面，从我国的公民状况来看，公民还缺乏运用政治权利来保护自己合法正当权益的强烈要求和训练。在这种情况下，政府仍然是我们这个时代的核心治理者或管理者，是国家治理的主体。而且，在政府主导下的国家治理模式中，作为唯一合法性强制主体的政府所提供的法律和各种博弈规则为市场经济与公民社会的平稳有效运行创建了一个基本的制度环境，如果没有政治与法律这一坚固“外壳”的保护，市场中必然出现大量的欺诈、违约以及损害公共安全的各种机会主义行为，也必然会导致市场经济秩序的紊乱[6]。

在我国，国家审计机关隶属于政府行政机关系列，行使宪法和法律赋予的经济监督职权，是整个国家机器组织系统的一部分，是国家机器组织内在监督检查机制。因此，国家审计作为确保国家机器自身动作有效与稳定均衡的机制，在国家治理活动中发挥着重要的作用。我们认为，在这个意义上，国家审计的根本目标可被界定为通过一定的监察与控制方式，监督政府在实现目标过程中的偏差行为，辅助政府实现国家治理的目标。

（二）国家审计是国家治理的工具

“新公共管理”理论对于西方公共部门管理尤其是政府管理的实践产生了重大而深远的影响，同时也促进了西方一些国家的审计尤其是政府绩效审计的发展。治理的思想在西方国家审计中得到了很好的体现，在英国、美国，加拿大等国，治理在国家审计工作中得到了实践，国家审计成为国家善治(Good Governance)的有效工具和手段。有学者认为，现代政府应是法治、高效、廉洁、服务型的政府，我国国家审计也应以此为方向，从实际出发调整其职责，为政府的公共管理服务，并随着政府职能的转变迈向法治化，完成对权力的制约和监督的使命[7]。公共受托经济责任理论认为，审计产生的基本前提是受托经济责任关系（Accountability Relationship）的存在。因此，我们认为，除了受“新公共管理”理论的影响外，国家审计参与国家治理的内在动因也是基于公共受托责任。

国家审计参与国家治理的内在动因—— 公共受托责任

国家审计的基本职能是监督和评价[8]，在国家治理过程中，国家审计主要是监控政府活动的风险，包括风险的识别、风险的评估、应对风险策略的确定、对新风险的环境、策略以及相应控制措施的迸一步监控等。可见，国家审计通过“风险监控”和提供“控制确认”这两项基本活动参与政府治理之中。

综上，政府治理与国家审计有着密切的相互关系，现代国家审计不但是政府治理机制形成的基础，而且可以促进政府治理的完善。因此，国家审计是政府治理的工具，是政府治理的重要基石之一，在政府治理过程中发挥不可替代的作用，当国家审计监督有效时，能显著提高政府治理成功的可能性。它通过风险监控和控制确保政府和政府有关部门有效履行其责任，并为政府的其他治理主体提供信息支持。

四、国家审计实现国家治理目标的路径选择

国家审计与国家治理机制密不可分，国家审计是政府经济监督的载体，有什么样的国家治理机制必须有相应的国家审计与之相适应。国家治理机制转变与国家审计变革的过程实际上是一种矛盾运动的过程，国家治理机制变化到一定程度，必然要引起国家审计的变革。《世界审计组织战略规划（2011-2016）》要求各国最高审计机关在坚定反腐、加强问责、促进透明、强化良治方面不断努力，以展示各国最高审计机关在国家治理中的重要作用。

（一）国家治理主体的多元化架构，要求国家审计分权和合作

在国家治理范式中，治理主体从公共物品的唯一提供者政府，向政府、非政府组织共同参与管理的多元主体转变，即多中心治道[9]。国家治理主体的多元化契合了公共管理分权和合作的理念，形成各权力主体之间分工协作的关系。实践证明分权与合作是国家治理的基本原则之一。

多元化的国家治理主体的分权与合作，势必要求国家审计进行分权化变革，不仅要发挥国家审计署的作用，也需要更加重视地方各级审计机关、注册会计师审计组织、内部审计组织的共同参与，改变单一利用本级国家审计机关资源，转向整合各级审计机关、注册会计师审计和内部审计资源，共同营造国家治理框架下分权和协作国家审计监督新局面，提高国家审计监督绩效。首先，整合各级审计机关资源，提升国家审计合力。目前，地方各级审计机关主要承担各自辖区内监管的责任，为遏制地方保护主义的蔓延，推动地方审计机关加大审计力度，扩大审计覆盖面，国家审计署需要动员地方各级审计机关的审计力量，形成合力，同时，通过风险指标来考核地方审计机关，实施全国范围大局的把握。其次，利用注册会计师审计资源，降低国家审计监管成本。注册会计师审计监督是国家审计监督的重要补充。如果财政、财务收支审计、工程审计和绩效审计都由政府审计直接实施，容易导致监管成本过高，而且国家审计机关易陷入日常琐事中，影响宏观任务的完成。因此，发挥注册会计师审计组织的作用，让其承担部分财务收支审计和投资审计的任务，有利于降低国家审计监管成本。第三，利用内部审计资源，健全内部治理机制。内部审计寄生于组织内部，是建立在组织内部自我免疫机制，保障组织内部受托经济责任全面履行，互补于国家审计、注册会计师审计，具有外部监督不可替代的优势。因此，国家审计应共享内部审计成果和内部审计资源，实现内部审计效应最大化。

（二）国家治理的市场化趋势，要求国家审计引入市场机制

政府受自身能力限制和信息不对称等因素影响，不能独自防范化解国家治理风险，而公共物品领域并不绝对排斥市场机制的作用[10]。因此，公共服务的市场化即让市场和政府在各自适当的位置上，有效组织公共物品，成为提高国家治理绩效的重要方式。在市场的激励机制下，公共物品的供给效率、社会满意度和社会福利都会得到明显增进。

国家治理环境的改变需要国家审计应势而变，必须通过引入市场机制，用市场力量来约束被审计对象的行为，以解决国家审计单一监管的信息不对称问题。首先，审计项目确立引入市场机制，请社会各界出谋划策。国家审计在项目的选择上，需要从主要关注经济发展到更加关注社会发展、民生改善和可持续发展；在项目的来源上，需要多层次多渠道的公开征求审计项目计划，如通过媒体和网络征询市民的意见，听取人大、政协和政府相关部门对年度审计项目计划的建议等。其次，项目绩效评价引入市场机制，请社会各界问责增效。国家审计在评价民生工程、民心项目和公共资金的绩效时，通常运用政府制定的绩效标准、市场培育的价值体系进行考量，往往忽视百姓对民生工程、民心项目和公共资金的切身感受，影响审计评价结果的公信力。国家审计需要充分利用市场信息，改善监督和评价方式，对于民生项目需要邀请市民共同参与，社会满意度是民生项目绩效评价的关键指标。

（三）国家治理向服务型转化，要求国家审计强化服务意识

国家治理的一个显著特征就是强调服务行政的有效性。健康的市场经济秩序的形成需要政府承担更多的服务职能，为公众提供更多更好的公共产品和服务。西方行政改革通过把企业运作模式引入政府机构，来降低政府对经济活动的干预，强化政府的服务意识，以实现更多服务、更少管制的国家治理目标。

国家审计对审计对象的监督，属于强制式的制度安排，会导致被审计单位规避监管，影响国家审计监督的效果。在国家治理向服务型转化的过程中，国家审计需要向服务型监督转变，即被审计单位在接受国家审计提供的服务的同时接受监督，这种服务型监督属于诱制式的制度安排，可以有效避免单纯监督所产生的强烈预期，提高国家审计监督的效率。第一，国家审计要服务于国家治理各项政策措施的执行。国家治理政策涉及市场、社会、资源、环境和民生等多个层次和方面，政策的贯彻执行会带来利益格局和社会结构的深刻调整。国家审计监督的重点要放在政策目标的实现程度以及资金运行背后的权力和责任，围绕政策、资金、权力和责任，梳理政策措施实施路径，研究政策特征，明确量化目标，发现偏差和缺陷，提出完善国家治理的建议，确保国家治理政策部署落实到位。第二，国家审计要促进国家治理制度的创新。现阶段，国家治理方面存在的体制性障碍和制度性缺陷，制约国家治理制度的创新。国家审计需要从制度安排入手，开展制度合理性审计，注重对制度设计和管理中的问题和漏洞进行总结和归纳，从体制、机制、制度层面查找原因，从宏观上分析并提出改进意见与建议，促进国家治理创新。第三，国家审计要服务于政府中心工作。国家治理要求审计工作必须从党委、政府的需求出发，围绕党委、政府的工作中心安排项目、开展审计，提供有价值的审计报告、审计信息和审计建议，为党委、政府宏观决策服务。

（四）国家治理模式开放透明，要求国家审计加强透明度建设

国家治理模式是由政府、市场与公民社会相互耦合形成的一种开放透明模式。一个多元、开放、具备利益整合功能的公民社会可以减轻政府职能扩张所造成的效率低下的弊端，并防止因政府规模和国家权力过度膨胀给公民个人自由与权利造成的侵犯，以及给社会经济资源造成的巨大浪费[11]。因此，国家治理立足于政务公开制度建设，不断完善公民参与管理、监督的公共行政配套体系，使公共管理更加透明、民主。

国家审计的透明度建设表现在依法监督被审计对象财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，并向社会公布财政、财务收支和绩效状况的信息，其中审计结果公告制度是实现国家治理透明开放的一项重要制度。自1999年国家审计署首次向社会公布审计结果以来，审计机关公告审计结果的行为从“权利”变革为“义务”，审计结果公告发布从“批准制”变革为“核准制”并逐步实现以“以公告为原则，以不公告为例外”。但是这种审计公告制度，目前仅仅停留在国家审计署的层面上，地方审计机关审计结果公告的数目寥寥。在国家治理的模式中，国家审计要加强透明度建设，一方面要提升审计结果公告的广度和深度；另一方面建立外部同业复核监督和评价机制。外部同业复核通常是由上级审计机关和独立于国家审计机构的同业复核组织对审计质量实施的共同监督。近年，随着我国政府投资规模不断扩大，审计机关任务繁重、人员偏少的矛盾日益突出，大部分工程审计任务依靠社会中介机构或聘请社会专业技术人员来完成，使投资审计始终处于高风险区域。因此，也可以借助外部同业复核对投资审计结果进行再监督和评价，可以有效规避国家审计风险。

（五）国家治理工具的有效性，要求国家审计创新审计方式和手段

国家治理理论崇尚治理工具的有效性，因为国家治理目标的实现需要有效的治理手段和方式支撑。在公共事务的管理中，还存在着其他的管理方法和技术，政府有责任使用这些新的方法和技术来更好地对公共事务进行控制和引导[12]。

国家审计要促进国家治理目标的实现，需要采用更加灵活的审计方式和现代化的审计手段，提高国家审计的绩效。在审计方式上，随着经济发展由粗放式“量”的扩张转向集约式“质”的提升，国家审计需要从关注经济活动是否合规，转向关注经济活动有无绩效。绩效审计契合了经济发展方式的转变，成为国家审计的发展方向。但是随着国家治理的深入推进，一方面，绩效审计的内容需要不断拓展，由经济性、效率性、效果性，扩大到环境性和公平性，因为，可持续发展和社会公平是国家治理的终极目标。另一方面，建立绩效与责任履行报告体系，推动政府实施绩效管理。借鉴GAO绩效与责任履行报告框架，国家审计须尽快构建绩效审计对象载体，满足政府、市场和公民社会对绩效信息的需求，推动政府实施绩效管理，只有政府的绩效管理制度化、规范化，我国的绩效审计才会有良好的审计环境、完备的指标体系，科学的评价标准和有效的技术方法。在改进审计手段上，国家审计需要加快推进信息化建设。近年，会计信息系统的快速推进给审计工作带来挑战，国家审计需要提高计算机应用层次，逐步建立数字化的审计方式。一方面努力拓展以在线审计、实时审计为特征的联网跟踪审计，增强信息化条件下国家审计工作的实战能力；另一方面探索开展信息系统审计，重点审查信息系统的可靠性和安全性，保障国家的信息安全。

（六）国家治理行为的责任性，要求国家审计完善责任追究机制

责任性是国家治理的内在要求，政府问责作为社会公众的民主诉求，其本质是对公共权力进行监督以及对过失权力进行责任追究[13]。没有责任和受约束的权力，会导致权力滥用。责任意识的缺位严重影响国家治理政策的实施效果，因此，国家治理强调责任回归，重视权力和责任挂钩以及责任政府的建立。刘力云（2005）认为，国家审计是强化政府责任的一个重要工具和手段，强化政府责任，首要的就是建立一个有效的政府责任机制，作为政府责任监督体系的重要组成部分，国家审计在政府责任机制中发挥着重要作用。

国家审计在监督和服务国家治理的过程中，需要问责，问责制是责任追究机制的基础。国家审计要从根本上杜绝“屡查屡犯”现象，需要改革现有的问责体系。首先，深化问责程度，实现由行政问责向法律问责转变。其次，提高问责效率，实现由行为问责向结果问责的转变。国家审计要强化行政执法过错责任制，对审计人员在执法过程中，严重损害国家利益、侵害行政相对人合法权益、严重损坏审计机关形象的行为问责；强化业务质量责任追究制，明确审计人员的质量责任，保障审计质量控制制度的执行，降低国家审计风险；健全整改问责制度，通过加强和完善审计整改问责制度，把行政问责与行政监察、审计监督结合起来，做到有责必问、有错必纠，真正做到用制度管权、管事、管人。第三，拓宽问责范围，实现由单位问责向单位和个人问责并重转变。对于被审计单位和相关责任人，严格执行“双罚制”，即对违法单位和相关人员要分别给予处罚，当前国家治理过程中违法违规现象仍然比较突出，加大国家审计的行政处罚力度，有利于及时纠正和惩治各种经济违法行为，提高行政执法效率，维护国家治理秩序良好运转，同时，增强国家审计监督的威慑力。（任慧莉 江金满）

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